Aplicación del principio de Ley Penal más Benigna al Proceso Penal Tributario en la CABA

Por Mariano A. Ezeyza [1]
Jorge Aníbal Decideri [2]

Introducción [arriba] 

Motiva este trabajo la Resolución FG N° 570/2018 por la cual el Fiscal General de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires[3], en uso de las facultades que le otorga la Ley N° 1903 de la CABA, establece como criterio general de actuación para los Fiscales del Fuero en lo Penal, Contravencional y de Faltas de la CABA, que sostengan que no corresponde la aplicación retroactiva de la Ley N° 27430[4] a los hechos acaecidos durante la vigencia de la Ley N° 24769[5].

Mediante el referido criterio general de actuación, el Ministerio Público Fiscal de la CABA[6] fijó su postura respecto de una cuestión que, si bien no es novedosa a nivel nacional, no tuvo suficiente debate en el ámbito local por los tiempos propios del trámite de las causas en la justicia, ya que la tutela penal de la hacienda pública de la CABA recién fue incorporada en el año 2012 mediante la reforma introducida por la Ley N° 26735[7] a la Ley N° 24769, y hasta el dictado de la Ley N° 27430 el régimen penal tributario local no había sufrido modificaciones.

Por ende, no pasaremos por alto la jurisprudencia de nuestros tribunales federales sobre la vigencia temporal de las leyes en materia penal, para efectuar algunas reflexiones vinculadas a la sucesión de normas en el tiempo, ya que la Ley N° 27430 deroga a la Ley N° 24769, por lo que necesariamente cabe preguntarse si, en nuestro ordenamiento jurídico, resulta viable la aplicación ultraactiva de una ley expresamente derogada.

Toda vez que se trata de una cuestión de indudable valor para las causas en trámite a la fecha de entrada en vigencia de la Ley N° 27430, el objeto de este trabajo se centrará en tratar exclusivamente la cuestión relativa a las modificaciones de los montos dinerarios establecidos en la ley y no otras modificaciones legislativas que pudieran afectar al tipo penal, a la punibilidad de la acción o las modalidades especiales de extinción de la acción penal tributaria.    

En las próximas líneas, sin siquiera tener la intención de brindar respuestas que agoten estos temas, efectuaremos una aproximación sobre estas cuestiones y brindaremos nuestra opinión sobre el acierto o desacierto en materia de política criminal expresado en el criterio general de actuación establecido por el MPF de la CABA.

De la vigencia de las leyes en el tiempo [arriba] 

Toda vez que se trata de una cuestión inherente al derecho de fondo, uniforme para todo el territorio de la Nación Argentina (conf. Art. 75 inc. 12 de la Constitución Nacional), la regulación sobre la eficacia temporal de las leyes la encontramos en el Código Civil y Comercial de la Nación[8].

Así, conforme el art. 7 del CCyCN, la regla general es que, a partir de su entrada en vigencia, las leyes se aplican a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes pero, sean o no de orden público, las leyes no tienen efecto retrocativo, salvo previsión expresa en contrario.

Aclara la norma que la retroactividad establecida por la ley no puede afectar derechos amparados por garantías constitucionales.

Con acierto recuerda Spisso[9] que, el principio de retroactividad de las leyes, en el orden nacional, es meramente legislativo y, por ende, no impide que el legislador dicte leyes que lo deroguen[10].

La facultad del legislador de dictar normas retroactivas en materia penal no es absoluta y encuentra su límite en el art. 18 de la Constitución Nacional[11], ya que nadie puede ser condenado sino en virtud de una ley anterior al hecho del proceso.

Del principio de la ley penal más benigna [arriba] 

Este principio, si bien se infería del principio de razonabilidad de las leyes (arts. 14, 28 y 33 de la CN)[12], no estaba expresamente previsto en el texto de la Carta Magna hasta la incorporación a su texto con la reforma del año 1994, a través de la remisión efectuada por el art. 75 inc. 22 de la CN, de la Convención Americana de Derechos Humanos y del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos.  

Asi, el art. 9 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, reza:

“Nadie puede ser condenado por acciones u omisiones que en el momento de cometerse no fueran delictivos según el derecho aplicable. Tampoco se puede imponer pena más grave que la aplicable en el momento de la comisión del delito.  Si con posterioridad a la comisión del delito la ley dispone la imposición de una pena más leve, el delincuente se beneficiará de ello” (lo subrayado nos pertenece).

Por su parte, el art. 15.1 del Pacto internacional de Derechos Civiles y Políticos, dispone:

“Nadie será condenado por actos u omisiones que en el momento de cometerse no fueran delictivos según el derecho nacional o internacional. Tampoco se impondrá pena más grave que la aplicable en el momento de la comisión del delito. Si con posterioridad a la comisión del delito la ley dispone la imposición de una pena más leve, el delincuente se beneficiará de ello” (lo subrayado nos pertenece).

Cabe destacar que estas normas cuya redacción es casi idéntica, si bien receptan la posibilidad de aplicar retroactivamente la ley penal más beneficiosa para el acusado, solo refieren expresamente a las acciones u omisiones previstas como delito al momento de dictarse sentencia, y a las variaciones de las penas, por lo que no dejan del todo claro si cualquier modificación de la norma penal o extrapenal que beneficie al reo, como sucede con las modificaciones de los montos dinerarios, puede aplicarse en forma retroactiva a una causa en trámite.

La situación es distinta frente a la redacción del art. 2 del Codigo Penal de la Nación[13], ya que su texto sí hace una referencia expresa a la aplicación, de pleno derecho, de cualquier modificación legal más beneficiosa al acusado, sin importar si es relativa a los hechos previstos como delito o a la pena prevista para los mismos.

Lo expuesto evidencia que la regulación de principio de la ley penal más benigna posee una regulación más amplia a nivel legal en el Código Penal de la Nación que la que tiene en el texto constitucional, por lo que, cuando la modificación normativa no haga referencia a la pena o al hecho disvalioso, habrá que examinar esa modificación a la luz de los principios de razonabilidad, especialidad y al orden de prelación normativa (art. 31 de la CN), para ver si pueden beneficiar al reo mediante su aplicación retroactiva.

Es decir, primero deberá relevarse si la modificación se da en la norma penal propiamente dicha o en la norma extrapenal[14], y en este último supuesto si se realiza a través de una ley o en una reglamentación del Poder Ejecutivo; es así porque si el rango de la norma que establece la modificación es superior al de la norma que lo mantenía vinculado al proceso penal, se tornaría aplicable retroactivamente por el principio de jerarquía constitucional de leyes.

Por otro lado, tampoco se puede concluir que cualquier modificación legal hace viable la aplicación automática del principio de ley penal más benigna, ya que al estar previsto en la parte general del Código Penal la previsión del art. 4 del mismo cuerpo legal nos establece que será de aplicación a los regímenes especiales, como la ley penal tributaria, cuando no exista previsión expresa en contrario[15].

Frente a lo expuesto precedentemente, a continuación analizaremos los principales antecedentes jurisprudenciales a nivel federal.

Antecedentes sobre la aplicación del principio de ley penal más benigna [arriba] 

La discusión sobre la eficacia temporal de las normas y la posibilidad de aplicar retroactivamente las modificaciones a las normas penales o extrapenales en materia penal económica por el principio de ley penal más benigna no es novedosa en nuestro país, como tampoco lo es en lo que respecta estrictamente a la materia penal tributaria, ya que los diferentes regímenes punitivos se han modificado en reiteradas ocasiones a nivel nacional por diversas leyes.  

En el campo del Derecho Penal no cabe duda acerca de la aplicación del art. 2 del Código Penal a los hechos anteriores al dictado de una ley.

Enseña Damarco[16] que:

“…el principio de la ley penal más benigna está sustentado por el principio de justicia. Si se desincrima un hecho como delito, no es justo que quién está cumpliendo una condena por la comisión de ese hecho deba cumplir la pena tal como le ha sido aplicada. Lo justo es que quede inmediatamente en libertad. Ello así, porque si se modifica la valoración social respecto del hecho no resulta justo tratar de distinta manera a quien realizó el hecho antes y a quienes lo realizan ahora. El mismo razonamiento debe formularse respecto de los demás supuestos de leyes más benignas. En definitiva, el principio de justicia requiere que en las mismas circunstancias el tratamiento jurídico conceda la misma solución”.

No obstante, durante mucho tiempo en los tribunales federales se discutió si el referido principio se aplica cuando la norma que se modifica es un decreto del Poder Ejecutivo o una Comunicación del Banco Central de la Republica Argentina, ya que no pueden ser consideradas leyes propiamente dichas, pues éstas sólo emanan del Poder Legislativo.

En dicha discusión cobró suma relevancia la reforma de la Constitución Nacional operada en el año 1994, a partir de la cual muchas posturas jurisprudenciales de la CSJN se modificaron,  en particular respecto de la ley más benigna, ya que la Corte Suprema de Justicia de la Nación modificó su criterio en el Fallo “Cristalux”[17], en el que hace un interesante distingo entre las leyes penales en blanco temporales y no temporales, y dejó de lado la postura que venía sosteniendo en “Ayerza”[18], “Argenflora”[19] y otros, con interesantes argumentos.

En este sentido y a partir de lo resuelto por la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el fallo “Cristalux”, se puede afirmar que ya no interesaría tanto analizar si nos encontramos frente a modificaciones introducidas por leyes propiamente dichas en el caso de las leyes penales en blanco, sino que lo que habrá que analizar es si la modificación que se reputa más beneficiosa implica un cambio en la valoración social del hecho que afecta el núcleo del injusto penal.   

Como bien señala Spisso[20]:

“En el tema se impone establecer un distingo. Si la modificación más favorable al reo importa tan solo un cambio de circunstancias, esto es, de un elemento factico, no procede la aplicacion retroactiva. Al contrario, si la modificacion obedece a un cambio en la valoracion juridica, o sea, a un factor axiologico, procede la retroactividad de la norma extrapenal más favorable”.

Así, aunque estemos frente a leyes penales en blanco como lo es la ley penal tributaria, la ley penal cambiaría y no se podría hablar de ley penal más benigna en sentido estricto, las modificaciones de la norma extrapenal -las normas reglamentarias, Decretos del PEN y Comunicaciones del BCRA- que complementan el tipo penal, si no implican una simple modificación de plazos o montos, sino que reflejan un cambio de valoración social sobre el hecho disvalioso que afecta el núcleo sustancial del injusto penal, podran ser consideradas leyes mas benignas a los efectos de la aplicación de este principio.

Antecedentes de la Resolución FG N° 570/2018 [arriba] 

A nivel federal, mediante el dictado de la Instrucción General N° 5/2012 de la Procuración General de la Nación, ya se había reeditado la discusión sobre la retroactividad o irretroactividad de las modificaciones a los montos de la ley penal tributaria cuando la Ley N° 24769 derogó a la Ley N° 23771 y elevó los nuevos montos de los tipos penales.

En su momento, en el caso “Palero[21]” la CSJN consideró que a las modificaciones de los montos establecidos en la ley penal tributaria por la Ley N° 26063 les resultaba de aplicación la regla de la ley penal más benigna, de conformidad con el art. 2º del Código Penal de la Nación, en sintonía con el art. 9 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos y el art. 15 del Pacto internacional de Derechos Civiles y Políticos, que adquirieron jerarquía constitucional, en consonancia con lo previsto por el art. 75 inciso 22 de nuestra Constitución Nacional.

Si bien respecto de la Instrucción General N° 5/2012 de la Procuración General de la Nación no se llegó a un fallo de CSJN cuando se discutía si los nuevos montos introducidos a la Ley N° 24769 por la Ley N° 26735 podían considerarse como una modificación más benigna, aplicable a las causas en trámite[22], la cuestión relativa a las variaciones de los montos de la ley penal tributaria cobró nueva vigencia con el dictado de la Instrucción General PGN 18/2018, que reformula los argumentos sostenidos por el Dr. Esteban Righi, quien por ese entonces se desempeñaba como Procurador General de la Nación, para instruir a los fiscales federales a que se opongan a la aplicación del principio de ley penal más benigna por las modificaciones de los montos de la ley penal tributaria que introduce la Ley N° 27430 luego de derogar a la Ley N° 24769.

El argumento central de la Instrucción General PGN 18/2018 -el cual es reeditado por la Resolución FG CABA N° 570/2018- es que las modificaciones introducidas a los montos de los tipos penales previstos por la Ley N° 27430 simplemente constituyen una actualización para compensar la depreciación del signo monetario que, de ningún modo, importa una modificación sobre la valoración de la conducta contenida en los tipos penales del régimen penal tributario que torne aplicable el principio de ley penal más benigna, receptado normativamente en nuestro ordenamiento interno por el art. 2 del Código Penal y en los tratados internacionales incorporados en la reforma constitucional de 1994 a través del inc. 22 del art. 75 de la Constitución Nacional (concretamente, el art. 9 de Pacto de San José de Costa Rica y el art. 15 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos)[23].

Mas allá de que la Resolución FG N° 570/2018 no reproduce la totalidad de los argumentos expresados en la Instrucción General PGN N° 18/2018, toda vez que el criterio de actuación referido se alinea con la política criminal que trazó el Estado Nacional, cuestionaremos tal criterio general de actuación a la luz de una serie de argumentos que desarrollaremos seguidamente.

De la desincriminación de las conductas por los nuevos montos: derogación de la Ley N° 24769 y la falta de una previsión expresa que impida la aplicación del principio de ley penal más benigna. Palabras finales [arriba] 

Como referimos al inicio de este trabajo, la primera de las cuestiones a analizar está dada por la sucesión de las leyes en el tiempo, y si resulta aplicable utraactivamente una ley expresamente derogada.

En este sentido, la Ley N° 27430, en su art. 280, es clara en cuanto dispone: “Derógase la Ley N° 24.769.”.

Sobre este punto, no se puede soslayar que la Sala II Cámara de Apelaciones en lo Penal, Contravencional y de Faltas de la CABA, en el caso “Vizcaino Garrido, Fernando y otros sobre apropiación indebida de tributos” (sentencia del 11/06/19) sostuvo que “…la derogación de la Ley N° 24.769 no torna atípicos los hechos acaecidos con anterioridad a la entrada en vigencia de la nueva ley, ya que las leyes rigen para el futuro (art. 3 CCCN) y solo excepcionalmente de modo retroactivo si producen un beneficio para el imputado”.  

En igual sentido se había expresado el TOPE Nº 3 en el caso “Blanco, Carlos Alberto y otros s/ inf. Ley N° 24769” (sentencia del 15/05/18), al afirmar que “…la derogación de la Ley N° 24.769 dispuesta por la Ley N° 27.430…no afecta la aplicación de la Ley N° 24.769 como ley vigente al momento del hecho por cuanto dicha derogación no responde a una desincriminación de todas las conductas allí contenidas, sino que obedece a una técnica legislativa que da lugar a una sucesión de leyes en el tiempo que nada inhibe la aplicación de una por regla o de la posterior por excepción”.

Consideramos que esta postura no se condice con el principio de legalidad, y al validarse que se trata de una mera técnica legislativa se parte, de modo incorrecto, de la base de presunción de inconsecuencia del Legislador, cuando la hipótesis es exactamente opuesta, es decir, debe presumirse la racionalidad del Legislador y su previsión; así, si hubiese querido el Legislador que no se aplique a los casos en trámite la previsión del art. 2 del Código Penal, habría realizado la reforma en otros términos.

Recordemos que el art. 4 del Código Penal permite la aplicación de las disposiciones previstas en la Parte General, como lo es el art. 2, a las leyes especiales (como la ley penal tributaria), en la medida que no prevean una disposición expresa en contrario.

Esta fue la solución que dio la CSJN[24] a partir de la aplicación del principio pro homine, que impone privilegiar la interpretación que más derechos acuerde al ser humano frente al poder estatal, cuando se pretendía vedar la aplicación del instituto de la suspensión del proceso a prueba para los delitos de la ley penal tributaria, sin mediar una prohibición expresa en la ley especial[25].

Tal como afirmamos previamente, la redacción del art. 2 del Código Penal referencia a cualquier modificación legal para la aplicación del principio de ley penal más benigna, y es más amplia que la prevista en los instrumentos internacionales con jerarquia constitucional, por lo que la derogación de la Ley N° 24769 indudablemente debe considerarse como una norma más benigna, sobre todo porque en el articulado del nuevo régimen penal tributario introducido a partir del art. 279 de la Ley N° 27430 no hay una sola prohibición expresa a que se aplique el principio que surge del art. 2 del Código Penal a las causas en trámite por la ley penal tributaria.

Esta ineludible conclusión se ancla en que la decisión del Legislador de derogar la Ley N° 24769 se acompañó con un considerable incremento de los montos dinerarios para la configuración de los delitos de la ley penal tributaria.     

Señalamos estas cuestiones porque entendemos que la elevación de los montos introducida por la Ley N° 27430 no fue una simple actualización, producto de una devaluación de la moneda y con relación al dólar, sino que se trató de un cambio en la concepción respecto de las conductas que antes eran consideradas delito y ahora no, precisamente por su monto.

Nótese que ninguno de los montos de los delitos previstos en el art. 279 de la Ley N° 27430 tiene relación con la cotización del dólar al 29/12/2017[26] (fecha de publicación en el BO de la Ley N° 27430), por lo que no puede sostenerse que tales modificaciones simplemente actualizaron los montos en relación con el dólar o con la depreciación de la moneda.

Por el contrario, las reformas se dieron temporalmente con un cambio drástico en la política económica introducida por el Gobierno del Presidente de la República Argentina Mauricio Macri, que se reflejó en las reformas que la Ley N° 27430 introdujo en distintos ámbitos de nuestro ordenamiento jurídico[27].

Tal es así que, al misma Ley N° 27430, en su TÍTULO XI (arts. 302 y sgtes.), establece una unidad de valor tributario que será aplicable para los delitos económicos (como los de la ley penal tributaria). La falta de reglamentación actual de estas normas no enerva la conclusión señalada, ya que no puede presumirse la inconsecuencia del Legislador.

En funcion de lo expuesto, consideramos, al igual que sucedió cuando se dictó la Resolución PGN Nº 1467/2014, que resultaría aconsejable cesar el criterio general de actuación dispuesto en la Resolución FG N° 570/2018 de la CABA, a fin de evitar dispendios jurisdiccionales a los particulares, en una materia que la propia CSJN ya trató en los citados casos “Cristalux” y “Palero”.

Notas [arriba] 

[1] Abogado (UBA), Magíster en Derecho Tributario (Universidad Austral), socio del Estudio Decideri, Ezeyza, Ronconi & Asociados, mail de contacto: ezeyza@deryasoc.com.ar.
[2] Abogado (Universidad del Litoral), socio del Estudio Decideri, Ezeyza, Ronconi & Asociados, mail de contacto: decideri@deryasoc.com.ar.
[3] En adelante, CABA.
[4] Sancionada el 27/12/17 y publicada en el B.O. el 29/12/17.
[5] Sancionada el 19/12/96 y promulgada de hecho el 13/01/97.
[6] En adelante, MPF CABA.
[7] Sancionada el 22/12/11, promulgada el 27/12/11 y publicada en el B.O. el 28/12/11; vigente a partir el 6/01/12.
[8] Ley Nº 26994. En adelante, CCyCN.
[9] Spisso, Rodolfo R., Derecho constitucional tributario, 5ª edición, Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2011, pág. 287.
[10] CSJN, Fallos 117:30, 50 y 228; 129:423; 140:38, 155:293, entre otros.
[11] El art. 18 de la CN, en lo que aquí interesa, reza: “Ningún habitante de la Nación puede ser penado sin juicio previo fundado en ley anterior al hecho del proceso, ni juzgado por comisiones especiales, o sacado de los jueces designados por la ley antes del hecho de la causa”.
[12] Es así porque sería irrazonable punir un hecho o una conducta que la sociedad ya no considera disvaliosa al momento de juzgarlo.
[13] El art. 2 del Código Penal, reza: “Si la ley vigente al tiempo de cometerse el delito fuere distinta de la que exista al pronunciarse el fallo o en el tiempo intermedio, se aplicará siempre la más benigna. Si durante la condena se dictare una ley más benigna, la pena se limitará a la establecida por esa ley. En todos los casos del presente artículo, los efectos de la nueva ley se operarán de pleno derecho” (lo subrayado nos pertenece).
[14] Recordemos que la mayoría de los delitos de la ley penal tributaria o del derecho penal económico en general, son de las denominadas “leyes penales en blanco”. Las leyes penales en blanco son disposiciones penales cuyo precepto es incompleto o variable, ya que debe ser completado con otras disposiciones legales (por ejemplo, en el Código Fiscal de la CABA se establece el plazo a partir del cual comienza a correr el termino para ingresar los tributos retenidos o percibidos a los que hace referencia el delito de apropiación indebida de tributos), decretos y/o reglamentos a los cuales queda remitida la ley penal (un ejemplo de ello seria cuando AGIP dicta resoluciones que complementan los requisitos para tener configurada la exención prevista en el Código Fiscal para la actividad industrial en el impuesto sobre los ingresos brutos). Estas leyes, decretos o reglamentos son los que, en el fondo, fijan el alcance de la ilicitud sancionada en la ley penal.
[15] El art. 4 del Código Penal, establece: “Las disposiciones generales del presente código se aplicarán a todos los delitos previstos por leyes especiales, en cuanto éstas no dispusieran lo contrario”.
[16] Damarco, Jorge Héctor, "La retroactividad de la ley penal más benigna y el tratamiento aduanero y fiscal de la mercadería en materia de infracciones aduaneras", en AAVV, Revista Jurisprudencia y Legislación, tomo VII, N° 12352, págs. 483/489.
[17] Cfr. CSJN, “Cristalux S.A.", sentencia del 11/04/06, passim.
[18] Cfr. CSJN, “Ayerza, Diego L.", sentencia del 16/04/98, passim.
[19] Cfr. CSJN, “Argenflora S.C.A.", sentencia del 6/05/97, passim.
[20] Spisso…op. citada, pág. 558.
[21] Cfr. CSJN, “Palero, Jorge", sentencia del 23/08/07.
[22] La Procuración General de la Nación, mediante el dictado de la Resolución PGN Nº 1467/2014 del 10/7/2014, dejó sin efecto la anterior Resolución PGN Nº 5/2012, luego de que la CSJN, en el caso "Soler, Diego s/ recurso de casación", 18/2/2014, S.765, L. XLVIII, aplicara la facultad le otorga el art. 280 del CPCyCN para impedir la revisión de la doctrina del caso “Palero” ya citado.
[23] Estos argumentos fueron receptados por la Sala III de la Cámara Federal de Casación Penal en la causa “Galetti, Carlos Antonio s/recurso de casación”, FRO 51000313/2000/CFC1, sentencia del 27/06/18.
[24] Cfr. CSJN, “Nanut, Daniel s/ causa nº 7800”, del 07/10/08, y CSJN, “Acosta, Alejandro Esteban s/ infr. Art. 14 1er parr. Ley N° 23.737”, del 23/04/08.
[25] Cfr. Ezeyza, Mariano Abel, “La suspensión del juicio a prueba a la luz de la reforma al Régimen Penal Tributario”, en AAVV, Erreius Compendio Jurídico N° 74, junio 2013, Errepar, págs. 245 a 258.
[26] Cotización dólar 29-12-17, Compra 18.48, Venta 18.98.
[27] Ejemplos son la elevación de los montos para los envíos por courrier de 1000 a 3000 dólares, introducido por la RG AFIP N° 4259/2018 del 01/06/18, y la elevación de los montos de los delitos de la Ley N° 22415, también por la Ley N° 27430.